Финансы
23 сентября 2020«Снижаем расходы на налоги. Не бойтесь, это — законно». На чем сэкономить белорусскому бизнесу
«Не надо бояться. Все, что я предлагаю - законно, основано на нормах Налогового кодекса и вполне применимо». Елена Жугер, директор компании «БелАудитАльянс», автор «Курса по элементарному налогообложению для директоров и собственников», рассказала о том, как белорусским компаниям грамотно списать на расходы товары, которые утратили свои потребительские качества, и сэкономить при этом на налогах.
Директор компании «БелАудитАльянс»
- По моему практическому опыту, 95% собственников и директоров в кризис экономят на кофе, туалетной бумаге, снижают зарплату, отменяют рекламу, меняют офис. Так было на моей практике в кризисные 2008, 2011, 2014 и 2017. А ведь это не самые существенные статьи затрат.
Открывайте свои бухгалтерские «анализы»: основная затратная часть - налоги? Сейчас будем снижать расходы на них!
Не надо бояться - все, что я предлагаю, это законно, основано на нормах Налогового кодекса и вполне применимо. Главное - выбрать подходящий компании способ. Для этого просто надо знать нормы НК и уметь их применять на практике.
Напомню, что тенденции развития налогового законодательства следуют по такому пути:
- Усиление контроля за действиями плательщиков в режиме «здесь и сейчас»
- Усиление ответственности плательщиков.
Эти тенденции заставляют руководителей осознавать, что крайняя ответственность за расчет налогов, как за недоплаты, так и за переплаты, лежит на собственнике. Если для главного бухгалтера основная задача - сэкономить на налогах - непосильная, то для директора важно платить налоги в рамках правового поля, но не переплачивать, потому как это дополнительные расходы.
Я хочу показать директору и собственнику внутренние законные способы экономии. В этом материале расскажу об установлении нормы потерь для разных категорий товаров и правильном их списании при превышении этих норм.
Что говорит закон о потерях и недостаче
В соответствии с подпунктом 1.3 пункта 1 статьи 171 НК потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товаров, запасов, а также потери (боя) в пределах установленных норм относятся к нормируемым затратам. Это нужно рассматривать при налогообложении прибыли как возможность уменьшать сумму налога на прибыль.
Правила применения данной нормы детализированы следующими разъяснениями:
- Письмо МНС от 22.02.2019 № 2−2−10/00460 «О нормируемых затратах»
- Письмо МНС от 7 апреля 2020 № 2−2−10/00775 «О разработке норм товарных потерь»
- Письмо МНС от 19.09.2019 № 2−2−10/02095 «О нормируемых затратах и применении налоговых вычетов»
На основании разъяснений МНС на затраты относятся потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товаров, запасов не только в пределах норм естественной убыли, но и в пределах норм потерь (боя), установленных законодательством. Если в законодательстве норма отсутствует, то затраты можно списать на основании норм, установленных руководителем по согласованию с собственником, общим собранием участников, членов потребительского общества, уполномоченных или лицом, ими уполномоченным.
Естественная убыль представляет собой потери товара (уменьшение его массы при сохранении качества в пределах требований нормативных документов). Эти потери возникают как следствие физико-химических свойств товара, воздействия метеорологических факторов и несовершенства применяемых средств защиты продукции от потерь при транспортировании, хранении и реализации.
Под порчей товара понимается ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара до такой степени, что товар не может быть реализован и/или использован в производстве другой продукции (выполнении работ, оказании услуг).
К нормируемым в соответствии с п. 1.3 статьи 171 НК потерям относятся:
- Естественная убыль товаров, запасов
- Бой, лом товаров, запасов вследствие их хрупкости
- Порча товаров, запасов или повреждение потребительской тары, в которую они упакованы, что в свою очередь вызывает потерю потребительских свойств товаров, запасов
- Бой порожней стеклянной посуды и др.
При этом НК не содержит специальных норм, регулирующих порядок расчета нормируемых потерь. Организациям предоставлено право самостоятельно разрабатывать алгоритм расчета потерь товаров, запасов в зависимости от специфики деятельности предприятия, сезонности, сроков и условий хранения товаров, запасов и иных объективных причин, влияющих на размер потерь.
Виды расходов, которые будем оптимизировать
В процессе хранения, транспортировки и реализации товаров практически всегда происходит их потеря. Приведу несколько примеров товарных групп:
- Продукты питания: печенье, конфеты, мясные изделия, молочная продукция, рыбные изделия, крупы, хлебобулочные изделия и т.п.
- Строительные материалы: плитка, цемент, бетон, стекло, лакокрасочные изделия, прочие стройматериалы
- Промышленные товары, имеющие хрупкость, ломкость (стекло, зеркала, глина и прочее)
- Парфюмерно-косметические товары
- Сельскохозяйственная продукция
- Удобрения, добавки
- И многие другие товары.
При этом в вашем бизнес-процессе могут быть иные похожие расходы, важно их выделять и понимать, какие потери списываются, а какие не списываются. Например:
1. Потери, которые образуются в процессе производства изделий (технологического процесса) списываются на затраты, но по другой статье затрат.
Потери товаров, запасов, возникающие естественным образом в результате технологических процессов, при производстве, а также при подготовке товаров к реализации (подача в цех фасовки, сама фасовка, распаковка, загрузка в бункер и др.), в ходе осуществления погрузочно-разгрузочных работ и при иных обстоятельствах, не связанных непосредственно с хранением, транспортировкой и реализацией товаров, запасов, при отсутствии виновных лиц, для целей исчисления налога на прибыль включаются в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК.
В то же время потери при таких же обстоятельствах, но возникающие в результате виновных действий конкретных лиц, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль только в порядке, установленном подпунктом 3.14 пункта 3 статьи 175 НК.
2. Потери в случае хищения, выявления недостач, «забывчивости» покупателей, то есть действий, которые произошли по причине действий третьих лиц. Такие расходы могут участвовать в составе затрат, но в рамках норм подпунктов 3.13 и 3.14 пункта 3 статьи 175 НК.
3. Потери, возникающие в организации в связи с истечением сроков годности (это срок, по истечении которого товар не пригоден для использования по назначению, ст. 442 ГК), не включаются в состав нормируемых затрат.
Таким образом, мы с вами говорим про потери в пределах норм естественной убыли (усушка, утруска и т.п.). А также про потери от недостачи/порчи при хранении, транспортировке и реализации товаров, запасов. Например, к таким потерям относится бой товара во время доставки, из-за плохой дороги.
Что такое норма потерь
Норма - это предельная величина, расходы сверх которой являются сверхнормативными. Возьмем, например, топливо. Величина потребления топлива устанавливается в зависимости от вида транспортного средства и условий эксплуатации. Например, она установлена (разрабатывает и утверждает «Белтранстехника») в размере 10 литров на 100 км.
Таким образом, цифра 10 и будет нормой или величиной, выше которой списать расходы на затраты нельзя. Если сумма расходов менее нормы, то списываются фактически произведенные расходы.
Например, в ходе хранения на складе коробки печенья массой 20 кг было установлено, что 0,5 кг рассыпались, т.е. утратили свою форму и не пригодны для дальнейшей реализации.
В организации установлена норма потерь 1 кг на 100 кг печенья. Таким образом, организация вправе списать на затраты, участвующие в налогообложении по данной коробке, 20 кг - 0,2 кг печенья потерь. Расходы списываются за счет источников собственных средств организации и не участвуют в составе затрат для расчета налога на прибыль.
Как внедрить норму потерь в компании
Для того чтобы внедрить на практике данную норму, следует:
I. Разработать в организации нормы потерь. За основу для установления нормы потерь можно принимать нормы:
- Установленные нормативно-правовыми актами СССР и БССР, устанавливающие нормы естественной убыли (подпункт 3.10 Декрета от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства»)
- Установленные ведомствами правовые акты
- Установленные приказом МАРТ от 02.04.1997 № 42 «О нормах товарных потерь, методике расчета и порядке отражения в учете» (далее - Приказ № 42)
- Предоставленные (разработанные) министерствами, концернами для соответствующих видов товарно-материальных ценностей
- Утвержденные нормативными документами иностранных государств, норм, предоставленных поставщиками товарно-материальных ценностей
- Норм, разработанных в самой организации на основании статистических данных за прошлые отчетные периоды
- Норм, разработанных в самой организации на основании контрольных замеров, выездов и т.п.
- Иные обоснованные нормы.
Организация может разработать такие нормы самостоятельно. Вот как это сделать.
Нормы потерь разрабатываются на основании анализа прошлых периодов, например, за 2018 год, или расчетным путем на примере анализа 1 месяца. Можно выбрать любой период, но он должен отражать объективную картинку. И если в процессе работы есть сезонные факторы, то целесообразно это учесть.
На стадии анализа следует:
- Выделить этапы и места образования потерь
- Установить объем потерь
- На основании полученной информации установить норму.
Следует отметить, что норма устанавливается на конкретный вид товара. В случаях, когда количество товарных позиций слишком большое, норму можно разработать на группу однородных товаров.
Согласно мнению МНС, выраженному в письме от 7.04.2020 № 2−2−10/00775, для целей исчисления налога на прибыль в состав нормируемых затрат подлежат включению потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товаров, запасов в пределах отдельно разработанных норм естественной убыли, потерь (боя), установленных организацией самостоятельно, независимо от методов, применяемых при их разработке.
Этот порядок списания товарных потерь распространяется в том числе на организации розничной торговли, осуществляющие реализацию товаров методом самообслуживания. Для таких предприятий порча товаров является неизбежным следствием выбранного метода торговли, который предполагает самостоятельный осмотр, отбор и доставку покупателями отобранных товаров в контрольно-кассовый узел.
А следовательно, компании, которые не продают товар в розницу, а передают на реализацию по договорам комиссии, аналогично могут руководствоваться этими нормами.
Алгоритм действий по установлению норм потерь:
1. Разработать и обосновать порядок определения «естественной убыли, порчи» товара в ходе его транспортировки и хранения
- Дать определения групп потерь (боя)
- Определить методику расчета норматива потерь (убыли)
- Определить группы товаров, на которые будет распространяться норматив
- Определить норматив (либо коэффициент их пересчета) для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также в зависимости от типа, характеристик транспортных средств и оборудования для хранения и транспортировки
- В целях учета обоснования климатического фактора (коэффициента), влияющего на естественную убыль товарно-материальных ценностей при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, целесообразно подразделить регионы доставки и хранения на климатические группы
- Обосновать применение норм (процент повышающего коэффициента) при наличии взаимосвязи массы и расстояния, подразделить регионы доставки на региональные группы доставки с привязкой к маршрутизации, состоянию дорожного покрытия, количества остановок и т.д.
- Обосновать применение дополнительных норм естественной убыли при наличии «перевалки».
2. Определить бизнес-процессы относительно самого факта выявления потерь, их документооборот, ответственных лиц, анализ расхождений меду установленным лимитом (нормативом) и фактическими потерями при транспортировке и пребывании товара на складе.
3. Определить бизнес-процесс установления причин возникновения превышения товарных потерь при транспортировке и хранении.
4. Определить порядок и документооборот при истребовании возмещения товарных потерь от третьих лиц либо материально ответственное лицо (МОЛ) организации.
5. Разработать порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете потерь (боя) в пределах норм и потерь, превышающих норматив.
II. Установить правила применения норм, разработав Положение/Инструкцию/Стандарт, описать методику списаниz потерь на затраты, назначить должностных лиц, ответственных за данный процесс, разработать первичные учетные документы для списания, внести изменения в Учетную политику организации.
III. Разработанный порядок определения естественной убыли (потери/боя) в разрезе групп товара с расчетом и применением коэффициентов, процентов (климатического фактора, регионального фактора и т.д.) утвердить приказом руководителя и согласовать решением cобственников.
IV. Ежемесячно производить списание потерь на затраты, участвующие в налогообложении.
Списание норм товарных потерь на практике
При наличии потерь для целей бухгалтерского и налогового учета должны приниматься фактические потери, а не нормативные (часть третья п. 73 «Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50, подп.1.3 п. 1 ст. 171 НК).
В целях выявления фактических потерь следует проводить инвентаризацию товаров. Правила и порядок проведения инвентаризации регламентированы Инструкцией № 180 и должны быть индивидуализированы для каждой конкретной организации в зависимости от условий деятельности. То есть кому-то нужно проводить инвентаризацию 1 раз в неделю, кому-то - 1 раз месяц, а кому-то достаточно и 1 раз в 3 месяца.
Результаты инвентаризации оформляются актом, в котором указываются причины потерь и выявленные недостачи. Например:
- Величина естественной убыли продукции при хранении определяется разностью масс нетто в начале и в конце срока хранения. При этом очень важно то, что продолжительность хранения продукции не должна превышать срока хранения, определяемого стандартами или техническими условиями
- Потери при транспортировке определяются данными приемки-передачи товаров, если такая процедура предусмотрена. Если же в процессе приемки осмотр каждой единицы товара не проводится, то, скорее всего, потери будут выявлены в процессе реализации
- Потери при реализации определяются следующим образом: количество переданного в реализацию товара минус количество реализованного товара минус остаток товара на конец отчетного периода.
НДС и налог на прибыль - пример экономии
Оптовая компания реализует товары через розничную сеть. Продукт - печенье в коробках (по 5 кг) в ассортименте. Объем реализации - 20 000 кг печенья в месяц. Средняя цена одного килограмма - 3,5 руб. (около $ 1,4). Цена отгрузки - 3,5*20 000 = 70 000 бел. рублей (около $ 27 000).
В компании проведена работа по разработке норм потерь и методике списания. Было выделено 5 групп в зависимости от хрупкости товара на основе анализа данных прошлых периодов.
В компании утверждены нормы потерь по товарным группам в разрезе:
- Нормы потерь при хранении товаров - 5 кг на 100 кг товара
- Нормы потерь при транспортировке товаров - 5 кг на 100 кг товара
- Нормы потерь при реализации товаров - 10 кг на 100 кг товара.
Размер потерь может быть выражен в килограммах, в процентах или иных величинах, индивидуально применительно к конкретной группе товаров. На конец отчетного периода, которым избран месяц, проведена инвентаризация. В ходе инвентаризации установлено, что по товарной группе выявлены следующие потери:
- На складе в процессе хранения печенья повреждено 2 упаковки товара
- Из розничной сети вернули 10 кг поврежденного печенья вследствие хрупкости.
Итого установлено порчи на 35 бел. рублей (около $ 1,3) (3,5*2*5) на складе и на 350 бел. рублей (около $ 130) (10*3,5*10) при реализации. Итого - всего порчи установлено на 385 бел. рублей (около $ 150).
Далее:
1. Рассчитываем, какую сумму можно положить на затраты.
При хранении (норма 5 кг на 100 кг товара) на складе остаток печенья составляет 50 000 кг. 50 000 кг*0,5% = 250 кг потерь мы можем положить на затраты. При инвентаризации установлены потери 10 кг на сумму 35 бел. рублей (около $ 13,5). А значит, всю эту сумму можно положить на затраты.
При реализации (норма 10 кг на 100 кг товара) 20 000 кг на затраты мы можем положить 10 кг. При условии, что в отчетном периоде реализованы все 20 000 кг, вся сумма потерь в размере 350 бел. рублей (около $ 135) списывается на затраты.
Итого по итогам месяца можно на затраты списать 385 бел. рублей (около $ 150).
2. Считаем, сколько сэкономили на налогах.
НДС. Пункт 24.15 ст. 133 НК гласит: «Не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость по товарам в случае их порчи, утраты, за исключением:
- Порчи, утраты товаров в связи с чрезвычайными обстоятельствами: пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие
- Падежа (гибели) животных из-за возникновения заразной (опасной) болезни животных, при которой устанавливается карантин в порядке, установленном законодательством
- Порчи, утраты основных средств и нематериальных активов».
Для целей применения настоящего подпункта, под:
Порчей товара понимается ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара, в результате которого данный товар не может быть использован для целей реализации и (или) в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг).
Утратой товара понимается потеря/недостача/хищение/бой товара при его хранении, транспортировке/реализации, в том числе сверх норм естественной убыли (потерь, боя), установленных законодательством. А при их отсутствии - сверх норм, установленных руководителем по согласованию с собственником, общим собранием участников, членов потребительского общества, уполномоченных или лицом, ими уполномоченным. При отсутствии установленных норм такие потери товара признаются сверхнормативными.
Таким образом, при отсутствии установленных норм такие недостачи и (или) порчи товаров признаются сверхнормативными и мы по таким потерям НДС не принимаем к вычету.
Поскольку недостача сырья в пределах норм естественной убыли не является его утратой (абзац 3 части второй подп. 24.15 п. 24 ст. 133 НК), следовательно, НДС, приходящийся на недостачу сырья в пределах норм естественной убыли, может быть принят к вычету. А значит, в приведенном выше примере мы экономим:
- 77 бел. рублей (около $ 30) на НДС
- На налоге на прибыль экономия составляет 69,3 бел. рублей (около $ 25).
Итого общая экономия на налогах составляет 146,3 бел. рубля (около $ 56).
Проблемы, которые могут возникнуть во время разработки норм и внедрения процесса списания
Давайте подытожим, почему компании не используют нормы НК для снижения налоговой нагрузки: либо просто не знают этих норм, либо не умеют внедрить или считают процесс внедрения трудоемким.
Самый важный вопрос в ситуации, когда вы решили внедрить описанные выше процессы - кто в компании будет этим заниматься. Важно, чтобы специалист имел четкое представление о бизнес-процессах компании, правилах транспортировки, хранения товаров, то есть глубоко понимал продукт. Хотя возможен и саботаж со стороны бухгалтерии…
На практике получается так: руководители, собственники и прочие топы не читают НК, у них для этого есть (как они считают) главный бухгалтер. А главный бухгалтер тоже не читает НК либо не считает нужным брать на себя дополнительную работу.
И это ваша проблема. Дополнительная работа должна оплачиваться. В компании в отношении главного бухгалтера должна быть система KPI, которая позволяет премировать специалиста за выполнение дополнительных обязанностей вроде таких вот расчетов.