Право «Про бизнес» 4 февраля 2020

«Могут заподозрить в налоговой экономии»: читать всем, кто продает долю в белорусской компании

Если вы хотите продать свою долю в белорусской компании по цене номинала или ниже стоимости чистых активов — надо быть готовым, что сделкой может заинтересоваться налоговая инспекция. Один из рисков — подозрение в налоговой экономии. Детали объясняют эксперты адвокатского бюро «Степановский, Папакуль и партнеры».

— С 1 января 2019 вступила в силу новая редакция Налогового кодекса, в которой, среди прочего, содержится логичное продолжение президентского Указа № 488.

Елена Сапего Партнер, руководитель налоговой практики SP&P	Алексей Король Адвокат SP&P

Речь идет о п. 4 ст. 33 Налогового кодекса, в которой говорится, что контролирующие органы вправе корректировать налоговую базу/сумму уплаты (зачета, возврата) налога или сбора.

По информации Министерства по налогам и сборам, на рассмотрении ведомства на конец 2019 года находилось порядка 30−40 дел, связанных с применением этой статьи.

По состоянию на сегодняшний день, было опубликовано разъяснение Верховного Суда, которое дает общее представление о возможных подходах к применению положений статьи. Вместе с тем каких-либо конкретных практических примеров опубликовано не было — поэтому все еще можно говорить о том, что компании находятся в неопределенности, как толковать и применять нормы п. 4 ст. 33 Налогового кодекса. Повторимся — разъяснение Верховного Суда дает лишь общее представление, тогда как специфика конкретной ситуации может быть далека от общих примеров.

Выдержка из п. 4 ст. 33 Налогового кодекса:

«Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии следующего основания: основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора)».

Почему все это может быть важно для бизнеса? Предлагаем кейс, на который мы посмотрели через призму этой нормы.

Кейс, который встречается часто

Рассмотрим пример. Один из учредителей хочет продать принадлежащую ему долю в уставном фонде белорусской компании. Предполагаемая стоимость сделки — номинал или же иная цена, которая существенно ниже стоимости чистых активов компании, приходящихся на долю этого участника.

Учитывая положения п. 4 ст. 33 Налогового кодекса, возникает вопрос: существуют ли какие-либо риски, связанные с таким отчуждением доли в уставном фонде?

Чем выше пропорция, на которую отличается цена продажи от стоимости чистых активов, тем этот вопрос более существенен. Ведь в случае выхода участника из общества он имел бы право претендовать на получение действительной стоимости доли.

(Напомним, что действительная стоимость доли участника ООО соответствует части стоимости чистых активов этого общества, пропорциональной размеру его доли).

У контролирующих органов может возникнуть вопрос: есть ли деловая цель в том, чтобы уменьшать свои доходы от продажи? Возможно, это связано с желанием уплатить меньше налогов?

А как мы знаем, такие вопросы у контролирующих органов возникают часто.

Что говорит законодательство

В соответствии со ст. 97 Закона о хозобществах отчуждение участником ООО своей доли третьим лицам допускается. Если, конечно, иное не предусмотрено уставом этого общества.

Гражданский кодекс говорит, что возмездный переход доли в уставном фонде осуществляется в том числе на основании договора купли-продажи — по цене, установленной соглашением сторон (п. 1 ст. 394 ГК). При этом, конечно, в предусмотренных законодательством случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации продажа доли в уставном фонде может быть произведена по любой согласованной между продавцом и покупателем цене. Эта цена может быть сформирована любым образом, она может быть выше или ниже фактического вклада продавца-участника в уставный фонд общества, доля в котором продается.

Отметим также, что ни гражданское, ни налоговое законодательство не устанавливает требование о том, что цена реализации доли в уставном фонде общества с ограниченной ответственностью должна обязательно соответствовать ее действительной стоимости. Исключение — отдельные случаи. Например, выход (исключение) участника из общества с ограниченной ответственностью (ст. 103 Закона о хозобществах), рассчитанной на основе стоимости чистых активов.

Повторим предварительные выводы:

Сегодня стороны вправе установить любую цену, независимо от действительной стоимости доли, определяемой из стоимости чистых активов общества
Продажа доли в уставном фонде может быть произведена по любой согласованной между продавцом и покупателем цене. Эта цена может быть выше или ниже действительной стоимости доли продавца-участника.

Какие выводы может сделать налоговая?

Мы считаем, что особое внимание необходимо уделить нормам, которые регламентируют так называемую концепцию «деловой цели» или «необоснованной экономической выгоды».

П. 4 ст. 33 Налогового кодекса говорит, что по результатам проверки налоговая база или сумма подлежащего к уплате налога может быть скорректирована, если есть хотя бы одно из этих оснований: основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора).

То есть налоговые органы могут скорректировать налоговую базу, если выявят получение необоснованной налоговой выгоды. Указывая на это во время проверки, они могут предположить, что:

а) операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом;

б) учтенные операции не обусловлены целями делового характера.

То есть налоговая может установить, что искажены сведения о сделке с продажей доли, либо что основной целью сделки являлась неуплата налога. Таким образом, эта норма фактически устанавливает запрет уменьшать налоговую базу/сумму подлежащего уплате налога, если продавец доли не хочет иметь проблем с уплатой подоходного налога.

Пример операции с целью налоговой экономии — бизнес-решение, не свойственное предпринимательскому обороту, если оно не может быть обосновано с точки зрения предпринимательского риска, совершенного не в интересах компании — а в интересах иного лица. Цель — скрытое финансирование.

Поэтому при совершении сделки у продавца доли должна быть отражена конкретная, разумная, объяснимая хозяйственная (деловая) цель.

Если возвращаться к нашему кейсу, то налоговая может установить, что учредитель отчуждает часть принадлежащей ему доли ниже ее действительной стоимости (ниже стоимости активов, которые опосредованно и условно получает новый покупатель).

Соответственно, налоговая инспекция может посчитать, что сделка осуществляется не в интересах продавца, с точки зрения предпринимательского риска не обоснована (ведь учредитель мог извлечь гораздо больший доход, продав долю по более высокой цене).

В результате такой интерпретации будет доначисляться налог. На сумму — как если бы учредитель продал долю по ее действительной стоимости (исходя из стоимости чистых активов).

При этом, по нашему мнению, налоговый орган — прежде чем осуществить такое доначисление — должен доказать, что причиной сделки является налоговая экономия. Поэтому, если у продавца есть возможность объяснить причины, по которым была установлена низкая цена доли, рекомендуется заранее подготовить соответствующее обоснование.

Применение на практике

На момент подготовки материала в нашем распоряжении находится информация, по которой при проверке аналогичных сделок контролирующие органы опираются на действительную стоимость доли.

Это также подтверждает пример из реальной практики, с которым мы сталкивались. Вместе с тем есть серьезные подозрения, что может сложиться практика, когда налоговая будет считать подоходный налог исходя из рыночной стоимости доли, а не из действительной, основанной на стоимости чистых активов общества.